Durch die Reform des Erbschaftsteuerrechts können Unternehmen vom Fiskus verschont bleiben. Zwei Wege führen zum Steuerprivileg für die Betriebe.

Nach langem Streit einigte sich die große Koalition in Berlin gerade noch rechtzeitig vor dem Jahreswechsel auf die vom Bundesverfassungsgericht geforderte Reform des Erbschaftsteuerrechts: Seit dem 1. Januar 2009 gelten nun die neuen Regeln.

Viele Unternehmer haben die überfällige Übertragung ihrer Firma in den vergangenen Jahren aufgeschoben, um von den Vergünstigungen für Betriebsvermögen nach neuem Recht zu profitieren. Entsprechend hoch dürfte die Zahl der Übertragungen in diesem Jahr werden.
Allerdings könnten die auf den ersten Blick unternehmerfreundlich wirkenden Neuregelungen für einige Unternehmer-Familien zur großen Enttäuschung werden. Denn auch die steuerliche Bewertung von betrieblichem Vermögen hat sich geändert.

Änderung der steuerlichen Bewertungsgrundlagen

Sowohl bei Einzelunternehmen als auch bei Anteilen an Personen- und Kapitalgesellschaften wird zukünftig an die den Verkehrswerten entsprechenden „gemeinen Werte" angeknüpft.
Diese Werte werden bei nahezu allen Unternehmen, insbesondere aber bei Personengesellschaften mit relativ geringer Substanz und relativ hohen Erträgen deutlich höher liegen als bisher.

Dies führt grundsätzlich zu einer höheren Steuerbelastung, die allenfalls durch die neuen Regelungen zur Steuerbefreiung kompensiert werden kann. Als Steuerbefreiungen sieht die Reform einerseits einen maximalen Abzugsbetrag in Höhe von 150.000 Euro für Betriebsvermögen, andererseits einen sogenannten optionalen „Verschonungsabschlag" in Höhe von 85 oder 100 Prozent vor. Doch diese Steuerprivilegien sind an Bedingungen geknüpft, deren Einhaltung bei den meisten Familienunternehmen vollkommen unsicher ist.

Verwaltungsvermögen wird nicht verschont

Von vornherein ausgenommen von den Befreiungen sind Unternehmen, bei denen das Betriebsvermögen zu mehr als 50 Prozent aus sogenanntem Verwaltungsvermögen besteht. In der Praxis wirft die Abgrenzung zwischen begünstigtem operativ notwendigem Vermögen und nicht begünstigtem Verwaltungsvermögen allerdings etliche Zweifelsfragen auf, die wohl erst in Zukunft gerichtlich geklärt werden.

Die beiden Verschonungswege

Für alle übrigen Unternehmen hängen die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung von der Wahl eines der beiden möglichen Verschonungswege ab:

Verschonungsweg 1: 85 Prozent des betrieblichen Vermögens sind steuerlich begünstigt, wenn die Summe der jährlichen Lohnsummen innerhalb von sieben Jahren insgesamt 650 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet und wenn es innerhalb dieser sieben Jahre auch keine schädliche Verwendung des übertragenen Vermögens gegeben hat - damit gemeint sind etwa Veräußerung, die Aufgabe des Betriebs oder Überentnahmen.

Verschonungsweg 2: Das übertragene Vermögen kann sogar zu 100 Prozent begünstigt sein, wenn der Erwerber den Betrieb zehn Jahre fortführt und die Summe der jährlichen Lohnsummen 1.000 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet - und wenn es innerhalb dieser zehn Jahre wiederum keine schädliche Verwendung gegeben hat. Zu beachten ist, dass die „schädliche" Grenze für das Verwaltungsvermögen bei dieser Alternative nicht bei 50 Prozent, sondern bei 10 Prozent liegt.

Die Ausgangslohnsumme ist dabei jeweils die durchschnittliche Lohnsumme der letzten fünf Jahre vor dem Erwerb - alle Löhne, Gehälter und andere Bezüge sowie Vorteile von Beschäftigten des übertragenen Unternehmens und der innerhalb des europäischen Wirtschaftsraums gelegenen Tochtergesellschaften.

Anteilige Nachzahlungen bei "schädlichen Verwendungen"

Bei beiden Verschonungswegen entfällt die Vergünstigung bei Eintritt eines schädlichen Ereignisses nur anteilig. Der im Zuge der Gesetzgebung lange diskutierte „Fallbeileffekt", wonach auch bei einer schädlichen Verwendung einen Tag vor Ablauf der Frist die gesamte Erbschaftsteuer nach zu entrichten gewesen wäre, hat keinen Eingang in das neue Gesetz gefunden. Im Falle des Unterschreitens der Lohnsumme kommt es zur prozentualen Nachversteuerung.
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Beispiel: Liegt die Ausgangslohnsumme des Unternehmens bei einer Million und sinkt sie ein Jahr nach Übertragung langfristig auf 80 Prozent, so liegt die Summe der jährlichen Lohnsummen innerhalb einer Frist von sieben Jahren bei 100 Prozent + 6 x 80 Prozent = 580 Prozent. Es kommt zur Nachversteuerung und die Erbschaftsteuer ist neu zu berechnen, wobei sich der ursprüngliche Verschonungsabschlag in Höhe von 85 auf zirka 75 Prozent reduziert (580/650 x 85 Prozent).

Im Falle der schädlichen Verwendung kommt es hingegen zu einer zeitanteiligen Nachversteuerung.

Beispiel: Veräußert der Erbe das Unternehmen nach drei Jahren, so sind bei einer Behaltensfrist von zehn Jahren sieben Jahre nicht begünstigt. Die Steuer ist erneut zu berechnen, wobei statt der Steuerbefreiung von 100 Prozent nur noch von einer Steuerbefreiung in Höhe von 30 Prozent auszugehen ist.

Vorsicht bei der Auswahl Wahl der Verschonungsvariante

Die Erwerber haben bei Abgabe der Steuererklärung die freie Wahl, ob sie sich für den Verschonungsweg 1 oder den Verschonungsweg 2 entscheiden. Da diese Erklärung unwiderruflich ist, sollte man sich im Voraus über die unterschiedlichen Konsequenzen Gedanken machen.

Beispiel: Der 54-jährige Erwerber geht davon aus, dass er das eben erworbene Handelsunternehmen noch sechs Jahre in dieser Form weiterbetreiben möchte. Ab 60 möchte er dann kürzer treten und einen Teil des Unternehmens einstellen, sodass die derzeitige Lohnsumme langfristig auf rund 20 Prozent herabsinken wird. Das Betriebsvermögen des Handelsunternehmens besteht zu weniger als 10 Prozent aus Verwaltungsvermögen.

Wählt der Erwerber den Verschonungsweg 2 - was wegen des geringen Umfangs des Verwaltungsvermögens grundsätzlich möglich ist - ergibt sich am Ende der Lohnsummenfrist von zehn Jahren, dass die maßgebende Lohnsumme von 1.000 Prozent deutlich unterschritten ist: 6 x 100 Prozent + 4 x 20 Prozent = 680 Prozent. Bei der Neuberechnung der Steuer ist also nur von einer Steuerbefreiung von 68 Prozent auszugehen (680 Prozent/1.000 Prozent).

Entscheidet er sich für den Verschonungsweg 1, so ist die maßgebende Lohnsumme von 650 Prozent am Ende der siebenjährigen Lohnsummenfrist ebenfalls unterschritten: Statt 650 Prozent werden nur 620 Prozent ­erreicht (6 x 100 Prozent + 1 x 20 Prozent). Dennoch ­ergibt sich hieraus im Ergebnis eine höhere Steuerbefreiung als bei der Wahl des Verschonungswegs 2, nämlich rund 81 Prozent (620 Prozent/650 Prozent x 85 Prozent).

Die falsche Festlegung des Verschonungs­weges kann also eine deutlich höhere Steuerbelastung bedeuten.

Dieser Beitrag von Rechtsanwalt und Steuerberater Dr. Ralf Stefan Werz  von der Kanzlei GÖRG. erschien in Der Handel 01/09